1、中华人民共和国财政部中华人民共和国财政部 来自来自 cn 中国最大的资料库下载中国最大的资料库下载 企业会计准则第企业会计准则第8号资号资产减值产减值讲解讲解 陆建桥陆建桥 博士博士 财政部会计司财政部会计司 来自来自 cn 中国最大的资料库下载中国最大的资料库下载 主要内容主要内容 制定背景制定背景 适用范围适用范围 减值方法减值方法 可收回金额确定可收回金额确定 资产组的认定及其减值资产组的认定及其减值 商誉的减值商誉的减值 资产减值转回的规定资产减值转回的规定 来自来自 cn 中国最大的资料库下载中国最大的资料库下载 一、制定背景一、制定背景 1992年以前:闻所未闻年以前:闻所未闻 1
2、992年“两则”“两制”:提出坏账准备年“两则”“两制”:提出坏账准备 1998年年股份公司会计制度股份公司会计制度:四项计提:四项计提 2000年年企业会计制度企业会计制度:八项计提:八项计提 问题:问题:由由2003年南方证券托管引发的故事?年南方证券托管引发的故事?需要更多的指南需要更多的指南 资产减值会计成为了盈余管理资产减值会计成为了盈余管理/利润操纵的又一个手段?利润操纵的又一个手段?资产减值转回是否合适资产减值转回是否合适 超稳健之说?超稳健之说?减值测试是否需要前提?按单项资产为基础计提是否会多提减值测试是否需要前提?按单项资产为基础计提是否会多提 来自来自 cn 中国最大的资
3、料库下载中国最大的资料库下载 二、准则适用范围:主要是长期二、准则适用范围:主要是长期资产资产 投资性房地产(采用成本模式后续计量)投资性房地产(采用成本模式后续计量)长期股权投资(对子公司、联营、合营的投资)长期股权投资(对子公司、联营、合营的投资)固定资产固定资产 生产性生物资产生产性生物资产 油气资产(探明矿区权益井及相关设施)油气资产(探明矿区权益井及相关设施)无形资产(包括资本化的开发支出)无形资产(包括资本化的开发支出)商誉商誉 来自来自 cn 中国最大的资料库下载中国最大的资料库下载 三、确定资产减值金额的基本方法三、确定资产减值金额的基本方法 资产可收回金额低于账面价值的,应当
4、计资产可收回金额低于账面价值的,应当计提减值准备,确认减值损失提减值准备,确认减值损失 借:资产减值损失借:资产减值损失 贷:资产减值准备贷:资产减值准备 可收回金额的确定:以下两者孰高可收回金额的确定:以下两者孰高 公允价值减去处置费用后的净额公允价值减去处置费用后的净额 资产预计未来现金流量的现值资产预计未来现金流量的现值 来自来自 cn 中国最大的资料库下载中国最大的资料库下载 四、估计可收回金额的前提四、估计可收回金额的前提(I)只有存在资产可能发生减值的迹象时,才计算资产的可收只有存在资产可能发生减值的迹象时,才计算资产的可收回金额:回金额:外部信息来源:例如资产的市价在当期大幅下跌
5、,并对外部信息来源:例如资产的市价在当期大幅下跌,并对企业产生负面影响,环境、利率变化等企业产生负面影响,环境、利率变化等 内部信息来源:例如有证据表明资产已经过时或实体已内部信息来源:例如有证据表明资产已经过时或实体已经损坏,闲置、终止使用、绩效降低等经损坏,闲置、终止使用、绩效降低等 对于因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资对于因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产,企业应当每年进行减值测试产,企业应当每年进行减值测试 来自来自 cn 中国最大的资料库下载中国最大的资料库下载 四四、估计可收回金额的前提(、估计可收回金额的前提(II)重要性原则的考虑:重要性原则的考虑:
6、以前报告期间的计算结果表明,资产可收回金额远高于其账面价值,以前报告期间的计算结果表明,资产可收回金额远高于其账面价值,之后又没有发生消除这一差异的交易或者事项的之后又没有发生消除这一差异的交易或者事项的 以前报告期间的计算与分析表明,资产可收回金额对于资产减值准以前报告期间的计算与分析表明,资产可收回金额对于资产减值准则中所列示的一种或者多种减值迹象反应不敏感,在本报告期间又则中所列示的一种或者多种减值迹象反应不敏感,在本报告期间又发生了这些减值迹象的发生了这些减值迹象的 资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值
7、,只要有一项超过了资产的账面价值,就表明资产没有发生减现值,只要有一项超过了资产的账面价值,就表明资产没有发生减值,不需再估计另一项金额值,不需再估计另一项金额 如果没有证据或者理由表明,资产预计未来现金流量现值显著高于如果没有证据或者理由表明,资产预计未来现金流量现值显著高于其公允价值减去处置费用后的净额,可以将资产的公允价值减去处其公允价值减去处置费用后的净额,可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额视为资产的可收回金额置费用后的净额视为资产的可收回金额 来自来自 cn 中国最大的资料库下载中国最大的资料库下载 五、公允价值减去处置费用后的净额五、公允价值减去处置费用后的净额的估计的估计
8、公允价值的估计:公允价值的估计:公平交易中销售协议价格(有约束力)公平交易中销售协议价格(有约束力)活跃市场中资产的市场价格(买方出价)活跃市场中资产的市场价格(买方出价)以可获取的最佳信息为基础进行估计(如同行业类似以可获取的最佳信息为基础进行估计(如同行业类似资产的最近交易价格)资产的最近交易价格)处置费用的估计:处置费用的估计:与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等 来自来自 cn 中国最大的资料库下载中国最大的资料库下载 六、资产预计未来现金流量现值的估
9、六、资产预计未来现金流量现值的估计(计(I)现值估计的三个因素:现值估计的三个因素:预计未来现金流量预计未来现金流量 预计使用寿命预计使用寿命 预计折现率预计折现率 来自来自 cn 中国最大的资料库下载中国最大的资料库下载 六、资产预计未来现金流量现值的估六、资产预计未来现金流量现值的估计计(II)预计未来现金流量预计未来现金流量 应当以企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据为基础应当以企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据为基础 通常最长不得超过通常最长不得超过5年,除非企业管理层能够证明更长的期间是年,除非企业管理层能够证明更长的期间是合理的合理的 特殊考虑特殊考虑 分析评判以前期间现
10、金流量预计数与实际数差异的情况分析评判以前期间现金流量预计数与实际数差异的情况 在预计未来现金流量和折现率时,考虑因一般通货膨胀而导致的在预计未来现金流量和折现率时,考虑因一般通货膨胀而导致的物价上涨影响因素应当保持一致物价上涨影响因素应当保持一致 以资产在当期状况为基础以资产在当期状况为基础 预计在建工程、开发过程中的无形资产等未来现金流量时的特殊预计在建工程、开发过程中的无形资产等未来现金流量时的特殊考虑考虑 来自来自 cn 中国最大的资料库下载中国最大的资料库下载 六、资产预计未来现金流量现值的估六、资产预计未来现金流量现值的估计计(III)折现率的估计:应当是反映当前市场货币折现率的估
11、计:应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。时间价值和资产特定风险的税前利率。市场利率市场利率 替代利率替代利率 加权平均资金成本加权平均资金成本 增量借款利率增量借款利率 其他相关市场借款利率其他相关市场借款利率 适当调整适当调整 来自来自 cn 中国最大的资料库下载中国最大的资料库下载 七、资产组的认定及其减值(七、资产组的认定及其减值(I)资产组认定的基本原则:以资产组产生的资产组认定的基本原则:以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据产组的现金流入为依据 关键因素是能否独立产生现金流入关键因素是能否独立产
12、生现金流入 资产组合生产的产品存在活跃市场的资产组合生产的产品存在活跃市场的 内部转移价格的影响内部转移价格的影响 具体考虑:企业生产经营管理方式和对资具体考虑:企业生产经营管理方式和对资产使用或者处置的决策方式产使用或者处置的决策方式 来自来自 cn 中国最大的资料库下载中国最大的资料库下载 七、资产组的认定及其减值(七、资产组的认定及其减值(II)比较资产组的账面价值(包括分摊的总部资产和商比较资产组的账面价值(包括分摊的总部资产和商誉)与可收回金额誉)与可收回金额 资产组的减值损失:资产组的减值损失:首先抵减商誉的账面价值首先抵减商誉的账面价值 然后根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的
13、账面价值然后根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重,按比例抵减其他各项资产的账面价值所占比重,按比例抵减其他各项资产的账面价值 抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之最高者:抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之最高者:该资产的公允价值减去处置费用后的净额(如可确定的)该资产的公允价值减去处置费用后的净额(如可确定的)该资产预计未来现金流量的现值(如可确定的)该资产预计未来现金流量的现值(如可确定的)零零 因上述原因而未能分摊的减值损失金额,按照相关资产组因上述原因而未能分摊的减值损失金额,按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊。中其他各项资产的账面价值
14、所占比重进行分摊。来自来自 cn 中国最大的资料库下载中国最大的资料库下载 应用举例应用举例 资料:资料:1.开华公司有一甲生产线开华公司有一甲生产线,生产某精密仪器生产某精密仪器,由由A、B、C三部三部机器构成机器构成,初始成本分别为初始成本分别为40万元万元,60万元和万元和100万元万元。使用使用年限为年限为10年年,预计净残值为零预计净残值为零,以年限平均法计提折旧以年限平均法计提折旧。2.三部机器均无法单独产生现金流量三部机器均无法单独产生现金流量,但整条生产线构成完整但整条生产线构成完整的产销单位的产销单位,属于一个资产组属于一个资产组。3.2006年该生产线所生产精密仪器有替代产
15、品上市年该生产线所生产精密仪器有替代产品上市,到年底导到年底导致公司精密仪器销路锐减致公司精密仪器销路锐减40%,因此因此,公司于年末对该条生公司于年末对该条生产线进行减值测试产线进行减值测试。4.2006年末年末A机器的公允价值减去处置费用后的净额为机器的公允价值减去处置费用后的净额为15万元万元,B、C机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值以及未来现金流量的现值。5.整条生产线预计尚可使用整条生产线预计尚可使用5年年。来自来自 cn 中国最大的资料库下载中国最大的资料库下载 减值测试过程:减值测试过程:1.确定
16、确定2006年年12月月31日资产组账面价值:日资产组账面价值:资产组账面价值资产组账面价值203050100万元万元。2.估计资产组可收回金额估计资产组可收回金额:经估计生产线未来经估计生产线未来5年现金流量及其折现率年现金流量及其折现率,得到得到其现值为其现值为60万元万元。而公司无法合理估计其公允价而公司无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额值减去处置费用后的净额,则以预计未来现金流则以预计未来现金流量的现值作为其可收回金额量的现值作为其可收回金额。由此:由此:资产组可收回金额资产组可收回金额60万元万元 3.比较资产组的账面价值及其可收回金额比较资产组的账面价值及其可收回金额,并确认相并确认相应的减值损失应的减值损失 来自来自 cn 中国最大的资料库下载中国最大的资料库下载 机器机器 A 机器机器 B 机器机器 C 整条生产线整条生产线(资产组资产组)账面价值账面价值 200000 300000 500000 1000000 可收回金额可收回金额 600000 减值损失减值损失 400000 减值损失分摊比例减值损失分摊比例 20%30%50%分摊减值损失分摊减值损失 50